通過實施超越預(yù)算控制，這些公司實現(xiàn)了卓越的業(yè)績表現(xiàn)。如Svenska?Handel?sbanken銀行實施超越預(yù)算控制后，他們成為全歐持續(xù)贏利最高的銀行，并保持最低的成本收益比率，同時也成為瑞典國內(nèi)顧客滿意度最高的銀行。又如Volv0汽車公司在經(jīng)歷了1990—1992年的虧損和1993年的微利之后，進(jìn)行了管理和控制方式的創(chuàng)新，放棄了傳統(tǒng)預(yù)算機(jī)制，如今其規(guī)模在世界汽車制造商中排名第十六，而其盈利能力（資產(chǎn)利潤和銷售利潤率）卻排名第二。
研究這些公司的“超越預(yù)算控制”實踐，其管理控制系統(tǒng)的核心是三個部分：
超越預(yù)算模式能夠為企業(yè)帶來更多的適應(yīng)性和增值性。但是就目前而言并不是所有的企業(yè)都適合運(yùn)用這一模式。在決定是否運(yùn)用這一先進(jìn)管理控制模式時，需考慮兩大影響因素：
因此在這種環(huán)境下，管理者為了保護(hù)自己會尋求一些降低風(fēng)險的方法，而這些方法往往會引起功能失靈問題。另外，預(yù)算緊控制還意味著預(yù)算被用來同時滿足兩方面的需求：財務(wù)預(yù)測與計劃，目標(biāo)管理。齊默爾曼對此問題有專門論述，他認(rèn)為企業(yè)預(yù)算的上述兩種職能會相互抵消。
因此，預(yù)算緊控制可能會帶來組織兩方面的矛盾或失調(diào)，一是預(yù)算系統(tǒng)本身的目標(biāo)失調(diào)，二是組織內(nèi)部責(zé)任單位的職能失調(diào)。
（一）預(yù)算系統(tǒng)內(nèi)的目標(biāo)失調(diào)
1?.預(yù)算的計劃功能與控制功能的矛盾。
雖然理論上預(yù)算有計劃和控制兩種功能，但實際上二者是矛盾的。例如要實施預(yù)算控制，預(yù)算應(yīng)該是有激勵性的，即預(yù)算計劃或目標(biāo)的設(shè)置應(yīng)當(dāng)高于已經(jīng)實現(xiàn)的要求，但是一個難以達(dá)到的目標(biāo)又可能挫傷管理者實現(xiàn)目標(biāo)的積極性。研究表明，“緊的但又可通過努力實現(xiàn)的”目標(biāo)能夠帶來最好的績效。這樣，如果預(yù)算被用作激勵手段，就應(yīng)該是“緊的但又可通過努力實現(xiàn)的”目標(biāo)。如目前很多企業(yè)用標(biāo)桿法進(jìn)行目標(biāo)設(shè)定，即根據(jù)本企業(yè)提供類似的產(chǎn)品或服務(wù)的企業(yè)中最成功企業(yè)的業(yè)績設(shè)定本企業(yè)目標(biāo)，激勵員工。
但是畢竟理想與現(xiàn)實還是存在著距離，理想的目標(biāo)往往實現(xiàn)。用來進(jìn)行資源規(guī)劃配置的預(yù)算要求首先是準(zhǔn)確性，應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)實的、最有可能實現(xiàn)的預(yù)算，這樣才能避免資源配置的失誤和浪費(fèi)，但是最現(xiàn)實的預(yù)算又會失去對員工的激勵作用。預(yù)算實踐中的預(yù)算就成了雙重職能無法兼顧的矛盾體。荷蘭一家石油公司Borealis在1995年放棄了預(yù)算緊控制模式，其主要原因就是該公司發(fā)現(xiàn)了預(yù)算自身的矛盾性，他們認(rèn)為業(yè)績目標(biāo)是略緊的目標(biāo)，它應(yīng)該能夠激勵員工獲取超越平時可能性的最大業(yè)績，但是財務(wù)預(yù)測和規(guī)劃要求的是最可能的結(jié)果，而預(yù)算是無法同時來滿足這兩種要求的。因此在1995年該公司改造了預(yù)算控制系統(tǒng)，用四個子系統(tǒng)代替了原來預(yù)算的全面控制系統(tǒng)，用平衡計分卡和標(biāo)桿法確定財務(wù)和非財務(wù)的關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)和相應(yīng)的業(yè)績目標(biāo)，用作業(yè)成本法進(jìn)行成本費(fèi)用的控制，預(yù)算更多的是用來進(jìn)行財務(wù)預(yù)測和規(guī)劃。
2?.預(yù)算計劃績效和執(zhí)行業(yè)績的矛盾。
預(yù)算緊控制的一個重要環(huán)節(jié)就是預(yù)算考評，即將預(yù)算執(zhí)行的實際數(shù)與預(yù)算的目標(biāo)值進(jìn)行對比，然后根據(jù)二者的差異來判斷業(yè)績的優(yōu)劣。但在實際操作中面臨的一個問題就是如何確定判斷的標(biāo)準(zhǔn)？因為預(yù)算的差異可能使兩方面原因造成的，一是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的好壞，二是預(yù)算目標(biāo)制定的高低。何種成績?yōu)楹贸煽?？是預(yù)算差異越小越好，還是有利的差異越大越好？一般認(rèn)為超額完成預(yù)算越多說明執(zhí)行績效越好，但又同時表明預(yù)算編制不夠準(zhǔn)確，與現(xiàn)實偏離太多，資源配置的效率低，其中一個可能的原因是該部門在預(yù)算編制中留下了較大的“預(yù)算余寬”。因此鼓勵超額完成預(yù)算的一個負(fù)面影響是刺激“預(yù)算余寬”行為。然而如果以預(yù)算接近程度來評價業(yè)績，會明顯地抑制業(yè)績的持續(xù)改進(jìn)，責(zé)任單位有可能擔(dān)心出現(xiàn)過大的預(yù)算差異而滿足于只完成預(yù)算目標(biāo)，放棄進(jìn)一步的努力。因此預(yù)算的緊控制使預(yù)算評價標(biāo)準(zhǔn)的選擇成為兩難的選擇，尤其對預(yù)測和計劃水平不高的企業(yè)更為突出。所以說，預(yù)算緊控制的一個前提是預(yù)測、預(yù)算本身必須高質(zhì)量，而在經(jīng)營環(huán)境頻繁波動的情況下，預(yù)算的質(zhì)量正在受到嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。實踐中常見的一種做法是以預(yù)算目標(biāo)為中心，設(shè)定一個正負(fù)10%或20%的區(qū)間，實際業(yè)績低于下限或高于上限都不再得到獎勵，但這種做法還是無法避免操縱收益數(shù)據(jù)或消極怠工的問題。
（二）預(yù)算責(zé)任單位及個人的職能失調(diào)
預(yù)算緊控制即以預(yù)算為基礎(chǔ)進(jìn)行評價并實施獎懲，實際上是“付錢讓員工說謊”，會使報酬計劃的激勵作用失效，同時很多人認(rèn)為以固定的預(yù)算目標(biāo)為依據(jù)進(jìn)行業(yè)績評價，會給組織行為帶來兩方面的問題，一是在預(yù)算制定中發(fā)生更多的討價還價，下級希望留下更多的預(yù)算余寬，同時增加責(zé)任單位更多的短期行為。
1.產(chǎn)生預(yù)算余寬。如果過分強(qiáng)調(diào)預(yù)算作為經(jīng)營業(yè)績的評價標(biāo)準(zhǔn)來激勵員工，那么掌握著專門知識和信息的人員可能將不再公正客觀的對未來事件進(jìn)行預(yù)測和披露了，他們會傾向于報告保守性的、能使將來的經(jīng)營業(yè)績看起來更佳的預(yù)算數(shù)據(jù)，即所謂“預(yù)算余寬”。因此有人得出結(jié)論，在預(yù)算中“人們謊稱無法做到的越多，相應(yīng)得到的獎勵也就越多”。整個系統(tǒng)中會沒有人有動機(jī)去關(guān)注預(yù)算所需的準(zhǔn)確信息，預(yù)算編制程度中各個層次的重要信息都被隱藏、歪曲了。
有人調(diào)查了《財富》雜志評選的生產(chǎn)日用消費(fèi)品的250強(qiáng)公司的中低層管理者，分析了他們在公司實施以預(yù)算為基礎(chǔ)的業(yè)績評價和報酬計劃前后的預(yù)算行為，結(jié)果發(fā)現(xiàn)實施以預(yù)算為基礎(chǔ)的報酬計劃后，尤其是較低層次的管理者，其預(yù)算余寬行為顯著增加。這種狀況對企業(yè)有兩方面的負(fù)面影響：一是預(yù)算的協(xié)調(diào)功能被破壞，預(yù)算在協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部不同部門的各項活動方面發(fā)揮著重要作用。在預(yù)算的協(xié)調(diào)下各部門得以有效的運(yùn)行，高產(chǎn)出、低成本、高質(zhì)量、低存貨等。但當(dāng)預(yù)算隱藏或缺乏有關(guān)各部門能夠作什么以及將如何去做時，預(yù)算的協(xié)調(diào)能力被嚴(yán)重破球了。預(yù)算余寬和虛報都會使預(yù)算列支的費(fèi)用高于管理者所知的實際需要。管理者常以這種行為來預(yù)防未來事項的不確定性。畢竟，沒有人清楚知道未來會怎樣。但是，虛報支出、浪費(fèi)資源都會妨礙員工盡心盡力地完成或超額完成預(yù)算。沒有協(xié)調(diào)的、混亂的活動只會導(dǎo)致高成本、低質(zhì)量、機(jī)會的喪失、顧客滿意度降低等結(jié)果。以企業(yè)的銷售部門為例，銷售人員會有意將預(yù)計的銷售量從100降為80，通過最終實現(xiàn)100而獲得獎勵，而企業(yè)的其他部門卻會根據(jù)80的銷售量進(jìn)行資源配置，如生產(chǎn)部門會依據(jù)80的銷量進(jìn)行生產(chǎn)，而當(dāng)定貨數(shù)量達(dá)到100時，生產(chǎn)部門可能并沒有及時的應(yīng)對措施。第二個負(fù)面影響也是更為深遠(yuǎn)的影響是企業(yè)誠信文化被破壞。一旦管理者認(rèn)為他們只能通過說謊、隱匿真實信息才能在“預(yù)算游戲”中獲勝的話，他們就會很快將這種不誠實的行為帶到整個組織的管理系統(tǒng)中，甚至帶到與外部利益相關(guān)者的合作關(guān)系中。當(dāng)企業(yè)的CEO或CFO千方百計地要實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)時，預(yù)算游戲就會延伸到企業(yè)與資本市場的關(guān)系中。操縱數(shù)據(jù)成為每個高層管理者的必不可少的工作之一。編制預(yù)算所需的大多數(shù)信息是由那些業(yè)績要受到預(yù)算考核的人員提供的。如果這些人員為了得到較低的業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)而有意提供虛假的預(yù)算數(shù)據(jù)，預(yù)算本身的效用就降低了，同時企業(yè)文化被破壞。
2.操縱預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。以預(yù)算評價為依據(jù)進(jìn)行獎懲引發(fā)的另一個嚴(yán)重問題就是在事后操縱預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，當(dāng)然這種行為主要發(fā)生在高級管理層次。研究表明，實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)獲得獎金是誘使管理者進(jìn)行盈余操縱的主要動因之一。管理者為了使自己的獎金最大化，常采用盈余操縱來達(dá)到自己的目的。如果凈收益低于獎金方案的下限，管理者就會有進(jìn)一步降低凈收益的動機(jī)，這就是所謂“洗澡”。這樣，下一年得到獎金的可能性就會增加。如果凈收益高于獎金方案的上限，管理者也會有采用會計政策和程序以減少凈收益的動機(jī)，因為凈收益超過上限部分得不到獎金。只有當(dāng)凈收益在獎金方案的上限和下限之間時，管理者才會有采用會計政策和程序的手段以增加會計凈收益的動機(jī)。大量的研究考察了經(jīng)理人的實際報酬契約與盈余操縱之間的關(guān)系?？偟恼f來，這些研究所報告的證據(jù)與管理當(dāng)局運(yùn)用會計判斷來增加基于盈余的獎金報酬的結(jié)論相一致。例如，調(diào)查發(fā)現(xiàn)，大型跨國公司分部的經(jīng)理在無法達(dá)到其獎勵計劃規(guī)定的內(nèi)部盈余目標(biāo)時，或按照報酬契約計劃的規(guī)定達(dá)到最高獎金限額時，他們更可能遞延收益。相對于具有可比經(jīng)營業(yè)績但末設(shè)置獎金上限的公司，設(shè)置獎金上限的公司在達(dá)到上限的情況下更可能在編制財務(wù)報告時采用遞延收益的會計方法。
操縱預(yù)算結(jié)果的另一種方式則是做假帳，使會計信息失真。企業(yè)的會計信息失真問題，固然有種種原因，但長期以來以單純財務(wù)指標(biāo)和預(yù)算目標(biāo)來評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的評價系統(tǒng)起了一定的推波助瀾作用，因為評價的一個重要功能就是導(dǎo)向作用。典型的例子是美國的一個網(wǎng)絡(luò)軟件公司Informix公司，SEC發(fā)現(xiàn)在1994年到1997年期間，該公司虛增利潤2.95億美元，SEC通過調(diào)查認(rèn)為該公司的管理及銷售人員主要是“為了達(dá)到和超過公司的內(nèi)部收入及利潤目標(biāo)”，進(jìn)行了不當(dāng)?shù)臅嬏幚砗蛿?shù)字操縱?！渡虡I(yè)周刊》曾報道過Baush?&?Lomb公司的數(shù)據(jù)操縱：“在1993年銷售預(yù)算的壓力下，管理人員發(fā)出一些沒有要求的定貨，強(qiáng)迫分銷商買進(jìn)兩年的庫存，同時向分銷商保證，在他們賣出產(chǎn)品之前，不必付帳。”另一個例子是華爾街日報于2001年4月9日刊登的，生產(chǎn)音響設(shè)備的Lernout?&?Hauspie公司的韓國分公司，在1999年9月到2000年6月期間報告銷售收入為1.6億美元，但其中70%是虛報的。據(jù)報道，為了得到實現(xiàn)銷售目標(biāo)后的豐厚獎金，韓國公司的經(jīng)理人員運(yùn)用了一套極其復(fù)雜的方法來粉飾實際業(yè)績，其中最惡劣的一個方法就是將銀行貸款資金直接記為收到的顧客貨款。該公司的一個高級經(jīng)理由于實現(xiàn)了預(yù)算目標(biāo)得到了兩千五百萬美元的獎勵，當(dāng)然后來被解雇了。
管理者為了實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)而作出種種非理性的短期行為會直接影響公司價值。如某公司的管理者為了實現(xiàn)本年預(yù)算目標(biāo)曾在9月份宣布將于來年的1月份將產(chǎn)品價格提高10%，雖然產(chǎn)品價格需要調(diào)整，但1月份并不是最佳時機(jī)，但是為了刺激公司顧客為避免價格上漲帶來損失從而提前定貨，管理者已無暇顧忌其行為的戰(zhàn)略影響。這一切都是為了獲得以目標(biāo)實現(xiàn)為基礎(chǔ)的獎勵所致。從上述實例可以看出，不盡科學(xué)合理的評價系統(tǒng)和報酬計劃在實際操作中往往容易失去其行為激勵的初衷。
3.阻礙了績效的持續(xù)改進(jìn)。隨著競爭的日趨激烈，要想在競爭中獲勝，組織的持續(xù)改進(jìn)能力變得越來越重要，而緊的預(yù)算控制思想約束著企業(yè)對環(huán)境的適當(dāng)反應(yīng)和靈活性，限制了業(yè)績的持續(xù)改進(jìn)。
國外很多大家跨國企業(yè)，多年來一直運(yùn)用著傳統(tǒng)的預(yù)算控制方法和程序，但到了20世紀(jì)90年代初期，這些公司的高級管理人員開始意識到這種方法已經(jīng)不能適應(yīng)快速發(fā)展的電訊市場，管制在不斷放松，技術(shù)創(chuàng)新的速度在明顯加快，競爭對手蓄勢待發(fā)，這些變化都要求公司必需順勢而動，不斷地適應(yīng)環(huán)境的變化，管理人員不可能再運(yùn)用上一年度確定的數(shù)字來進(jìn)行經(jīng)營控制。這些公司很多已經(jīng)對預(yù)算管理進(jìn)行了重構(gòu)，逐漸放棄了緊的預(yù)算控制，使預(yù)算與環(huán)境有了更大的互動性。
預(yù)算緊控制使人們僅僅關(guān)注如何完成預(yù)算而且不是怎樣最大程度的挖掘潛力（在很多預(yù)算中過于出色的完成預(yù)算的一個結(jié)果就是下期更為嚴(yán)格的預(yù)算目標(biāo)，因此人產(chǎn)都會留有余地），或怎樣更好的去適應(yīng)環(huán)境的變化，預(yù)先設(shè)定的目標(biāo)使預(yù)算實際上不僅設(shè)定了增長的上限，同時也設(shè)定了成本降低的底線。
]]>預(yù)算緊控制（tight?budgetary?control）的理念是，為員工確定具體的短期（通常是一年）目標(biāo)，使之工作得更有效率。羅伯特N.安東尼認(rèn)為，預(yù)算緊控制是指管理者的業(yè)績主要根據(jù)報告期預(yù)算目標(biāo)的完成程度來評估，它有以下一些特點(diǎn)：
（1）高層管理者重視，強(qiáng)調(diào)預(yù)算目標(biāo)的實現(xiàn)；
（2）預(yù)算期內(nèi)一般不對預(yù)算進(jìn)行修正；
（3）關(guān)注預(yù)算具體項目的細(xì)節(jié)；
（4）不允許偏離預(yù)算目標(biāo)；
（5）高層管理者重視與預(yù)算相關(guān)事項的交流。
預(yù)算緊控制是較為傳統(tǒng)的預(yù)算控制模式，它源于成本管理的標(biāo)準(zhǔn)成本法，以控制“偏差”為基礎(chǔ)，即監(jiān)測實際作業(yè)的產(chǎn)出與事先確定的目標(biāo)之間的差異，然后進(jìn)行控制行動以消除或減少偏差數(shù)額，它是標(biāo)準(zhǔn)成本控制思想從成本領(lǐng)域向其他作業(yè)領(lǐng)域的延伸。
預(yù)算松控制（loose?budgetary?control）是近年來國外企業(yè)逐漸興起的一種預(yù)算控制模式，其典型代表就是在歐洲一些大公司實施的“超越預(yù)算（beyond?budgeting）”模式。
所謂“超越預(yù)算”。確切地說應(yīng)該是超越預(yù)算緊控制，在該模式中預(yù)算主要用作溝通和計劃的工具，每年管理人員會照樣編制、復(fù)查、修訂、批準(zhǔn)預(yù)算，每年或每季會將實際業(yè)績與預(yù)算比較，分析和解釋差異，但是預(yù)算并不被視為是對預(yù)算執(zhí)行者約束和評價的標(biāo)準(zhǔn)。隨著經(jīng)營環(huán)境和預(yù)測前提條件的改變，初始的預(yù)測和預(yù)算可以修改，預(yù)算目標(biāo)沒有達(dá)到并不意味著業(yè)績不佳。預(yù)算松控制源于人本主義的管理思想，其主要控制對象由緊控制中的內(nèi)部組織單位和人員轉(zhuǎn)向組織外部的環(huán)境變量。
從20世紀(jì)20年代產(chǎn)生至今，預(yù)算緊控制一直是多數(shù)企業(yè)的首選模式，人們普遍認(rèn)同預(yù)算緊控制的績效。目前我國企業(yè)多數(shù)采用的也是預(yù)算緊控制模式，無論是理論界還是具有成功經(jīng)驗的企業(yè)，無不認(rèn)同預(yù)算緊控制的重要性。
但是從20世紀(jì)70年代以后，隨著人們對組織行為問題的關(guān)注，國外理論界關(guān)于預(yù)算松、緊控制究竟孰優(yōu)孰劣就一直在爭論不休，其中的典型代表之一是Hopwood，他通過實證研究發(fā)現(xiàn)，預(yù)算緊控制會導(dǎo)致（1）工作緊張程度的加強(qiáng)；（2）與上級關(guān)系惡化；（3）同事關(guān)系惡化；（4）大量財務(wù)數(shù)據(jù)操縱。同時他還發(fā)現(xiàn)，預(yù)算的松控制會產(chǎn)生完全相反的影響。
但另外一位代表則是Otley的研究，他的結(jié)論與Hopwood相反，在其所選取的樣本中，他發(fā)現(xiàn)預(yù)算緊控制不會增加工作緊張，而且與更優(yōu)的業(yè)績相聯(lián)系。
至今，人們對不同預(yù)算控制模式的優(yōu)劣仍存在著爭論，這只能說明預(yù)算控制模式對企業(yè)績效的影響取決于多種具體因素，如企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)、環(huán)境的不確定狀況、控制機(jī)制的有效性以及企業(yè)文化、管理者的管理風(fēng)格等，也就是說預(yù)算控制績效是依據(jù)企業(yè)變量而權(quán)變的。一般而言，預(yù)算緊控制以目標(biāo)的準(zhǔn)確性、先進(jìn)性和可控性為前提，因而更適合于較為穩(wěn)定的經(jīng)營環(huán)境和傳統(tǒng)的層級組織。
]]>‐產(chǎn)品開發(fā)期的預(yù)算模式——資本預(yù)算；
‐市場增長期的預(yù)算模式——以銷售為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式；
‐市場成熟期的預(yù)算模式——以成本為控制起點(diǎn)的預(yù)算管理模式；
‐市場衰退期的預(yù)算模式——以現(xiàn)金流量為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式；
‐大型公司的集團(tuán)化管理模式——以目標(biāo)利潤為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式；
在產(chǎn)品開發(fā)期，為了滿足客戶需求，公司需要投入大量的財務(wù)資源和人力資源在新產(chǎn)品開發(fā)上，公司在該階段需要關(guān)注資本投入，需要關(guān)注資本在不同形態(tài)方面的分配，比如在人力資源、流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)（機(jī)器設(shè)備）、無形資產(chǎn)等。該階段的目的是合理分配資源并有效控制資源在新產(chǎn)品開發(fā)方面的傾斜。
新產(chǎn)品已經(jīng)成功研制，也進(jìn)入了市場，隨著市場的逐步拓展，產(chǎn)品也逐漸被市場和消費(fèi)者接受。在該階段需要在預(yù)算中體現(xiàn)銷售能力和銷售業(yè)績，需要預(yù)測未來企業(yè)的現(xiàn)金流量和財務(wù)收益。在預(yù)算中需要關(guān)注市場份額和市場拓展，并投入資源進(jìn)行未來市場拓展和市場開發(fā)，為未來獲得更多的財務(wù)收益和在競爭中取得優(yōu)勢地位而打基礎(chǔ)。
在市場成熟期，競爭非常激烈，企業(yè)也無法通過價格和差異化在市場中獲得額外收益，競爭對手之間的競爭已經(jīng)體現(xiàn)在內(nèi)部管理中。也就是現(xiàn)在非常多的企業(yè)提出的“內(nèi)部挖潛”。在預(yù)算管理過程中我們將以成本控制為預(yù)算的重點(diǎn)，在預(yù)算中將會提出成本降低率、費(fèi)用控制程度、資金周轉(zhuǎn)情況等相關(guān)的指標(biāo)，并且在預(yù)算方法的選擇上將會有所改變。比如會采用零基預(yù)算等預(yù)算方法。
在市場衰退期，競爭更加激烈并且產(chǎn)品也將逐步推出市場。在該階段產(chǎn)品在公司整個現(xiàn)金來源中處于瘦狗和現(xiàn)金牛地位。公司將在該產(chǎn)品上獲得最后的現(xiàn)金來源，并削減在該產(chǎn)品上的資源投入。在預(yù)算管理中，將該產(chǎn)品的未來現(xiàn)金流的預(yù)測作為預(yù)算管理的重點(diǎn)，加強(qiáng)現(xiàn)金的回收和安全維護(hù)，并降低在產(chǎn)品上的成本投入。
在大型集團(tuán)化公司管理過程中，各個集團(tuán)下屬的子公司屬于集團(tuán)公司不同類型責(zé)任中心，該責(zé)任中心一般分為：
‐成本中心；
‐利潤中心；
‐費(fèi)用中心；
‐投資中心；
集團(tuán)公司依據(jù)不同的責(zé)任中心的劃分采取不同管理手段。在預(yù)算管理過程中一般采用目標(biāo)利潤或是投資回報率來進(jìn)行預(yù)算控制。
大型集團(tuán)公司預(yù)算管理流程：
‐按投資必要報酬率確定母公司匯總的收益目標(biāo)和子公司利潤預(yù)算，并下達(dá)與子公司協(xié)商。其預(yù)算利潤數(shù)=對子公司的投入資本總數(shù)×預(yù)計的投資必要報酬率；母公司匯總收益=個子公司目標(biāo)利潤加總－母公司管理費(fèi)用
‐子公司與母公司就擬訂的利潤目標(biāo)進(jìn)行協(xié)商
‐母公司正式下達(dá)個子公司的年度收益目標(biāo)
子公司按照下達(dá)的收益目標(biāo)，編制財務(wù)預(yù)算和重要業(yè)務(wù)預(yù)算，實施子公司的以資本利潤率為起點(diǎn)的內(nèi)部預(yù)算與責(zé)任管理，并將預(yù)算情況上報母公司審定或備案。母公司在匯總個子公司及總部各自預(yù)算的情況下，編制匯總。
]]>（一）預(yù)算編制宜采用自上而下、自下而上、上下結(jié)合的主與性編制方法。
整個過程為：先由高層管理者提出企業(yè)總目標(biāo)和部門分目標(biāo)；各基層單位根據(jù)一級管理一級的原則據(jù)以制定本單位的預(yù)算方案，呈報分部門；分部門再根據(jù)各下屬單位的預(yù)算方案，制定本部門的預(yù)算草案，呈報預(yù)算委員會；最后，預(yù)算委員會審查各分部預(yù)算草案，進(jìn)行溝通和綜合平衡，擬訂整個組織的預(yù)算方案；預(yù)算方案再反饋回各部門征求意見。經(jīng)過自下而上、自上而下的多次反復(fù)，形成最終預(yù)算，經(jīng)企業(yè)最高決策層審批后，成為正式預(yù)算，逐級下達(dá)各部門執(zhí)行。
（二）預(yù)算內(nèi)容要以營業(yè)收入、成本費(fèi)用、現(xiàn)金流量為重點(diǎn)。
營業(yè)收入預(yù)算是全面預(yù)算管理的中樞環(huán)節(jié)，它上承市場調(diào)查與預(yù)測，下啟企業(yè)在整個預(yù)算期的經(jīng)營活動計劃。營業(yè)收入預(yù)算是否得當(dāng)，關(guān)系到整個預(yù)算的合理性和可行性。成本費(fèi)用預(yù)算是預(yù)算支出的重點(diǎn)，在收入一定的情況下，成本費(fèi)用是決定企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益高低的關(guān)鍵因素；制造成本和期間費(fèi)用的控制也是企業(yè)管理的基本功，可以反映出企業(yè)管理的水平?，F(xiàn)金流量預(yù)算則是企業(yè)在預(yù)算期內(nèi)全部經(jīng)營活動和諧運(yùn)行的保證，否則整個預(yù)算管理將是無米之炊。在企業(yè)預(yù)算管理中，特別是對資本性支出項目的預(yù)算管理，要堅決貫徹“量入為出，量力而行”的原則。這里的“入”一方面要從過去自有資金的狹義范圍拓寬到舉債經(jīng)營，同時又要考慮企業(yè)的償債能力，杜絕沒有資金來源或負(fù)債風(fēng)險過大的資本預(yù)算。
（三）預(yù)算管理工作要建立單位、部門行政主要負(fù)責(zé)人責(zé)任制。
開展全面預(yù)算管理，是企業(yè)強(qiáng)化經(jīng)營管理，增強(qiáng)競爭力，提高經(jīng)濟(jì)效益的一項長期任務(wù)。因此，要把全面預(yù)算管理作為加強(qiáng)內(nèi)部基礎(chǔ)管理的首要工作內(nèi)容，成立預(yù)算管理組織機(jī)構(gòu)，并確定預(yù)算管理的第一責(zé)任人為各單位、部門的行政主要負(fù)責(zé)人，切實加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)，明確責(zé)任，落實措施。
（四）推行全面預(yù)算管理必須切實抓好“四個結(jié)合”。
第一，要與實行現(xiàn)金收支兩條線管理相結(jié)合。預(yù)算控制以成本控制為基礎(chǔ)，現(xiàn)金流量控制為核心。只有通過控制現(xiàn)金流量才能確保收入項目資金的及時回籠及各項費(fèi)用的合理支出；只有嚴(yán)格實行現(xiàn)金收支兩條線管理，充分發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部財務(wù)結(jié)算中心的功能，才能確保資金運(yùn)用權(quán)力的高度集中，形成資金合力，降低財務(wù)風(fēng)險，保證企業(yè)生產(chǎn)、建設(shè)、投資等資金的合理需求，提高資金使用效率。
第二，要同深化目標(biāo)成本管理相結(jié)合。全面預(yù)算管理直接涉及到企業(yè)的中心目標(biāo)——利潤，因此，必須進(jìn)一步深化目標(biāo)成本管理，從實際情況出發(fā)，找準(zhǔn)影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)鍵問題，瞄準(zhǔn)國內(nèi)外先進(jìn)水平，制定降低成本、扭虧增效的規(guī)劃、目標(biāo)和措施，積極依靠全員降成本和科技降成本，加強(qiáng)成本、費(fèi)用指標(biāo)的控制，以確保企業(yè)利潤目標(biāo)的完成。
第三，要同落實管理制度、提高預(yù)算的控制和約束力相結(jié)合。預(yù)算管理的本質(zhì)要求是一切經(jīng)濟(jì)活動都圍繞企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)而開展，在預(yù)算執(zhí)行過程中落實經(jīng)營策略，強(qiáng)化企業(yè)管理。因此，必須圍繞實現(xiàn)企業(yè)預(yù)算，落實管理制度，提高預(yù)算的控制力和約束力。預(yù)算一經(jīng)確定，在企業(yè)內(nèi)部即具有“法律效力”，企業(yè)各部門在生產(chǎn)營銷及相關(guān)的各項活動中，要嚴(yán)格執(zhí)行，切實圍繞預(yù)算開展經(jīng)濟(jì)活動。企業(yè)的執(zhí)行機(jī)構(gòu)按照預(yù)算的具體要求，按“以月保季，以季保年”的原則，編制季、月滾動預(yù)算，并建立每周資金調(diào)度會、每月預(yù)算執(zhí)行情況分析會等例會制度。按照預(yù)算方案跟蹤實施預(yù)算控制管理，重點(diǎn)圍繞資金管理和成本管理兩大主題，嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算政策，及時反映和監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行情況，適時實施必要的制約手段，把企業(yè)管理的方法策略全部融會貫通于執(zhí)行預(yù)算的過程中，最終形成全員和全方位的預(yù)算管理局面。
第四，要同企業(yè)經(jīng)營者和職工的經(jīng)濟(jì)利益相結(jié)合。全面預(yù)算管理是一項全員參與、全面覆蓋和全程跟蹤、控制的系統(tǒng)工程，為了確保預(yù)算各主要指標(biāo)的全面完成，必須制定嚴(yán)格的預(yù)算考核辦法，依據(jù)各責(zé)任部門對預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，實施績效考核。可實行月度預(yù)考核、季度兌現(xiàn)、年度清算的辦法，并做到清算結(jié)果獎懲堅決到位。把預(yù)算執(zhí)行情況與經(jīng)營者、職工的經(jīng)濟(jì)利益掛鉤，獎懲分明，從而使經(jīng)營者、職工與企業(yè)形成責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一的責(zé)任共同體，最大限度地調(diào)動經(jīng)營者、職工的積極性和創(chuàng)造性。
“又到了8月……”某企業(yè)財務(wù)部的王處長望著窗外沉悶的夜色愁眉不展，集團(tuán)公司要求上報下年度的預(yù)算。然而，“預(yù)算不準(zhǔn)”的老問題卻令人絞盡腦汁。
回憶起歷年預(yù)算工作的開展，酸甜苦辣歷歷在目：預(yù)算例會，公司上下總是重視不夠，似乎只是財務(wù)部門的事情；預(yù)算編制，方法五花八門，合理性無從保證；預(yù)算指標(biāo)分配，各部門爭論不休；預(yù)算執(zhí)行往往超標(biāo)，反復(fù)調(diào)整也無濟(jì)于事；月度預(yù)算分析，電話打遍公司上上下下，難尋問題根源；年終考核，實際數(shù)與預(yù)算數(shù)大相徑庭，預(yù)算嚴(yán)肅性倍受質(zhì)疑……
其實，“預(yù)算不準(zhǔn)”只是表象，其深層的原因是沒有落實公司的戰(zhàn)略目標(biāo)，以及年度運(yùn)作計劃。目前，“預(yù)算不準(zhǔn)”的現(xiàn)象在企業(yè)中廣泛存在，而如何實現(xiàn)全面的預(yù)算，已經(jīng)成為無數(shù)“王處長”們普遍關(guān)心的話題。
開諾點(diǎn)評：
針對王處長面臨的管理問題，我們以全面預(yù)算管理解決方案和全球最佳實踐標(biāo)竿為依據(jù)，為該企業(yè)設(shè)計了完整、系統(tǒng)的全面預(yù)算管理體系方案，具體如下：
一、確定預(yù)算組織架構(gòu)
預(yù)算組織架構(gòu)是全面預(yù)算管理體系的骨架和起點(diǎn)。在預(yù)算組織架構(gòu)中，我們明確了財務(wù)部和各部門在預(yù)算管理中的定位，扭轉(zhuǎn)以往“預(yù)算是財務(wù)部的事情”的錯誤觀點(diǎn)，解決了王處長的痛苦之一。
部門經(jīng)理也定義成為預(yù)算管理委員會的成員，既提升了部門經(jīng)理對預(yù)算管理的責(zé)任感，又增加了他們對預(yù)算的發(fā)言權(quán)，使預(yù)算更趨民主和合理。
二、創(chuàng)建全面預(yù)算管理體系
在全面預(yù)算管理體系中，堅持“戰(zhàn)略、預(yù)算與績效高效互動”的原則，以?“運(yùn)作計劃體系”、“預(yù)算執(zhí)行評估體系”和“預(yù)算調(diào)整體系”為設(shè)計的3大重點(diǎn)。
預(yù)算運(yùn)作計劃體系
預(yù)算編制人員常有這樣的誤解：戰(zhàn)略由公司領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)、運(yùn)作計劃由部門經(jīng)理負(fù)責(zé)，我們可不明白領(lǐng)導(dǎo)的想法，編制預(yù)算只需憑以往的經(jīng)驗，一般都八九不離十吧！在編制預(yù)算時，對公司戰(zhàn)略的實際含義及預(yù)算管理理念的認(rèn)識存在種種錯誤。
針對戰(zhàn)略、運(yùn)作計劃和預(yù)算基本處于割裂狀態(tài)的現(xiàn)狀，建議在預(yù)算啟動會議之前，公司管理層應(yīng)根據(jù)公司戰(zhàn)略及跨年度的戰(zhàn)略行動計劃，提出本年的戰(zhàn)略目標(biāo)和公司運(yùn)作計劃，并在預(yù)算啟動會議時下達(dá)。
各部門在預(yù)算編制時，部門經(jīng)理首先根據(jù)下達(dá)的公司運(yùn)作計劃編寫本部門的部門運(yùn)作計劃，作為預(yù)算編制的依據(jù)；然后，由部門預(yù)算編制小組依據(jù)部門運(yùn)作計劃編制詳細(xì)預(yù)算，部門經(jīng)理將對預(yù)算數(shù)據(jù)的合理性進(jìn)行研判，并相應(yīng)修改部門運(yùn)作計劃。預(yù)算和運(yùn)作計劃就在如此周而復(fù)始的循環(huán)中達(dá)到協(xié)同一致。這樣一來，就解決了預(yù)算編制人員僅憑以往的經(jīng)驗編制預(yù)算的問題。
預(yù)算執(zhí)行中的分析與評估體系
一般說來，公司管理層只能從財務(wù)數(shù)據(jù)看到最表面的征兆，比如：銷售收入下降，利潤減少，成本增加等等。而沒有進(jìn)行有效的預(yù)算分析。實際上，通過預(yù)算分析，一方面對差異進(jìn)行分解和細(xì)化，從數(shù)據(jù)上挖掘到差異的最底層，另一方面，結(jié)合企業(yè)的全面經(jīng)營分析，從經(jīng)營角度尋找產(chǎn)生差異的根源。在分析過程中，我們一般運(yùn)用兩種分析方法。
首先，引入因素分析法，通過這種方法，可以沿著預(yù)測時的估算路徑，通過層層分解將導(dǎo)致預(yù)算指標(biāo)無法完成的原因分解至最底層，從而有效的為管理決策提供支持。
例如：公司經(jīng)營利潤目標(biāo)下降，是由主營收入下降造成的，通過拆分因素并與預(yù)算的目標(biāo)值比較，可以進(jìn)一步了解收入無法達(dá)標(biāo)的深層次原因，從而制定相應(yīng)的管理行動方案。
其次，我們設(shè)計了月度經(jīng)營分析制度，來實現(xiàn)預(yù)算分析與經(jīng)營分析的結(jié)合。
以往，預(yù)算執(zhí)行的財務(wù)人員面對“有問題”的數(shù)據(jù)即使電話打遍業(yè)務(wù)部門，也很難發(fā)現(xiàn)問題的癥結(jié)。業(yè)務(wù)部門是最了解自身業(yè)務(wù)發(fā)展情況的，讓不了解業(yè)務(wù)的財務(wù)部門編制分析報告很難客觀、準(zhǔn)確地反映問題實質(zhì)。而進(jìn)行月度經(jīng)營分析后，就可以很好地解決這些問題。每月初，各部門都需要根據(jù)財務(wù)部提供的詳盡的預(yù)算分析數(shù)據(jù)，對本部門上月的經(jīng)營情況進(jìn)行分析，從經(jīng)營的角度分析預(yù)算差異產(chǎn)生的原因并提出解決方案。最終，各部門的經(jīng)營分析報告由專人匯總成為經(jīng)營分析報告，提交月度經(jīng)營分析會進(jìn)一步商討確定應(yīng)對的管理行動方案。
通過全面經(jīng)營分析體系，不但增加了分析的深度和廣度，而且也減輕了財務(wù)部門的負(fù)擔(dān)，“以后做分析不再手忙腳亂了，用因素分析法就知道問題出在哪個方面了”、“業(yè)務(wù)部門最熟悉自己的癥結(jié)，由財務(wù)部全盤包辦經(jīng)營分析本來就有點(diǎn)越俎代庖”。
在完成預(yù)算分析后，我們再開始著手預(yù)算的考核與評估。以往，很多公司都未將預(yù)算相關(guān)工作完全納入考核體系，沒有真正追溯預(yù)算的合理性及必要性，同時，對超預(yù)算和上報預(yù)算不執(zhí)行等情況也未采取全面的考核措施。預(yù)算“編一套，做一套”的情況理所當(dāng)然會出現(xiàn)。
針對這種情況，我們設(shè)計了一整套的預(yù)算管理考核方案，針對全面預(yù)算管理的各個關(guān)鍵環(huán)節(jié)，設(shè)定相應(yīng)考核指標(biāo)。如：對收入完成、費(fèi)用節(jié)省、預(yù)算編制錯誤、預(yù)算調(diào)整次數(shù)等進(jìn)行系統(tǒng)、全面的考核，并作為公司績效考核體系的重要組成部分，納入年度績效考核。極大程度控制和降低了“實際數(shù)和預(yù)算數(shù)大相徑庭”的可能，提高預(yù)算在整個企業(yè)管理中的嚴(yán)肅性。
預(yù)算調(diào)整體系
預(yù)算調(diào)整必須基于一定的規(guī)范，如果稍有變化便調(diào)整預(yù)算，企業(yè)目標(biāo)便無從實現(xiàn)，預(yù)算也就失去了本身的意義。
我們首先將預(yù)算調(diào)整分為兩類：預(yù)算目標(biāo)調(diào)整和預(yù)算內(nèi)部調(diào)整。前者由于會影響公司的戰(zhàn)略目標(biāo)，因此，我們對這種調(diào)整規(guī)定了嚴(yán)格的限制條件，并且，除了突發(fā)的特殊事項需要進(jìn)行特殊事項調(diào)整以外，一般每年只在7月份調(diào)整一次；后者屬于企業(yè)內(nèi)部資源的調(diào)整，并不影響企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)，因此，只要履行規(guī)定的超預(yù)算審批即可，調(diào)整頻率為每季度一次。
三、預(yù)算的模型
我們摒棄了以傳統(tǒng)的會計科目為出發(fā)點(diǎn)的預(yù)算模式，而以業(yè)務(wù)活動為驅(qū)動，為其設(shè)計了切實可行、科學(xué)合理的全面預(yù)算模型體系，極大程度地解決了企業(yè)資源的有效分配和戰(zhàn)略規(guī)劃的有效落實。
簡而言之，該企業(yè)的全面預(yù)算模型體系首先基于公司各項業(yè)務(wù)活動的預(yù)測出各類業(yè)務(wù)的收入、成本費(fèi)用等，然后，將這些業(yè)務(wù)活動落實為會計意義上的財務(wù)數(shù)據(jù)。
在模型體系的設(shè)計中，我們先設(shè)計了預(yù)算模型方案，對預(yù)測方法進(jìn)行科學(xué)合理地規(guī)范，包括從業(yè)務(wù)活動出發(fā)的業(yè)務(wù)類預(yù)算，即：各項收入、成本費(fèi)用支出預(yù)算；以及從會計角度出發(fā)的財務(wù)類預(yù)算，即：資產(chǎn)負(fù)債表、利潤及利潤分配表和現(xiàn)金流量表預(yù)算，從而統(tǒng)一了預(yù)算編制人員對各項明細(xì)預(yù)算的認(rèn)知度和編制口徑。
在此基礎(chǔ)上，我們通過電子表格將模型方案落實為具體的財務(wù)模型，將預(yù)測方法在表格中加以數(shù)字化和固定化，而預(yù)算表格則貫穿于全面預(yù)算管理體系中預(yù)算編制流程的始終。
這樣，運(yùn)作計劃中的營銷計劃就可以很容易地轉(zhuǎn)化為業(yè)務(wù)預(yù)算數(shù)據(jù)，并進(jìn)一步轉(zhuǎn)換成財務(wù)預(yù)算中的會計科目數(shù)據(jù)。這一詳盡的、系統(tǒng)化的、以活動驅(qū)動的設(shè)計，極大程度地解決了王處長對預(yù)算編制不準(zhǔn)確的疑慮。
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在推行全面預(yù)算管理過程中，許多企業(yè)提出這樣的疑問：實行全面預(yù)算到底給企業(yè)帶來什么好處？集團(tuán)實行全面預(yù)算管理的目的到底是會么？……從總體上講全面預(yù)算管理是實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略意圖和資源合理配置的有效手段。研究發(fā)現(xiàn)，預(yù)算管理通常有以下具體目的：
①?控制企業(yè)關(guān)鍵經(jīng)營指標(biāo)（國內(nèi)：收入、利潤；美國：EPS）。預(yù)算控制可分為三個階段，即事前編制、事中控制、事后分析考核，是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程控制。
②?降低成本。通過預(yù)算管理，目標(biāo)成本的思想自然引入成本控制環(huán)節(jié)，實行預(yù)算管理見效最快的就是對成本的控制。
③?實現(xiàn)資金集中管理。通過預(yù)算管理可以實現(xiàn)集團(tuán)的資金集中，將銀行利潤留在集團(tuán)內(nèi)部。
④?為資產(chǎn)重組提供基礎(chǔ)和手段（集團(tuán)不同產(chǎn)業(yè)板塊的銷售集中管理、集團(tuán)范圍內(nèi)原材料集中采購等）。
如何制定預(yù)算目標(biāo)
集團(tuán)與企業(yè)如何制定自身的戰(zhàn)略目標(biāo)是開展預(yù)算工作的一個難題，具體有以下兩方面表現(xiàn)：一是企業(yè)自身制定的目標(biāo)偏于保守，與集團(tuán)公司要求差距較大，溝通起來有困難；二是由于掌握信息不對稱造成指標(biāo)制定缺乏合理依據(jù)，企業(yè)“苦樂不均”，即有的企業(yè)指標(biāo)訂得過高，有的又太低。預(yù)算指標(biāo)與實際情況相脫節(jié)，造成預(yù)算整體失真，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中缺乏實際指導(dǎo)作用。
制定合理預(yù)算目標(biāo)的關(guān)鍵因素。
（1）預(yù)算目標(biāo)的制定要依托企業(yè)戰(zhàn)略（包括集團(tuán)與企業(yè)兩個層面）
美國大企業(yè)中都是先有企業(yè)戰(zhàn)略，再有預(yù)算目標(biāo)。預(yù)算目標(biāo)是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的分解和細(xì)化，是保證企業(yè)戰(zhàn)略意圖得以實現(xiàn)的有效手段和工具。換言之，沒有企業(yè)戰(zhàn)略，全面預(yù)算就會失去方向，失去存在的價值和意義。
（2）企業(yè)要建立戰(zhàn)略研究機(jī)制
美國企業(yè)的董事會一般都設(shè)置高水平的戰(zhàn)略研究規(guī)劃部門，由CHIEF?ECONOMIST（首席經(jīng)濟(jì)學(xué)家）負(fù)責(zé)組織內(nèi)外部研究力量，作為董事會的智囊，分析企業(yè)所處的生存環(huán)境，包括國家宏觀政策、行業(yè)發(fā)展趨勢、競爭對手狀況等內(nèi)容，并據(jù)此制定企業(yè)營銷、產(chǎn)品、研發(fā)、投資、融資等方面策略及3至5年的發(fā)展規(guī)劃。與經(jīng)營層相比，董事會研究企業(yè)的角度更側(cè)重于宏觀和行業(yè)分析，所投入的人力和財力更大，掌握的信息詳實、全面，研究的結(jié)果可信度很高。董事會基于這樣一種研究成果制定的預(yù)算目標(biāo)往往比較貼近實際，具有一定的先進(jìn)性和前瞻性。
（3）企業(yè)要建立“可承受的業(yè)務(wù)構(gòu)架”
企業(yè)建立“可承受的業(yè)務(wù)構(gòu)架”實際上是企業(yè)經(jīng)營中的一種觀念轉(zhuǎn)變，這種轉(zhuǎn)變對企業(yè)制定積極的預(yù)算目標(biāo)具有促進(jìn)作用。所謂“可承受的業(yè)務(wù)構(gòu)架”，是指企業(yè)存在的最終目的是為股東掙錢，實現(xiàn)股東權(quán)益增值，否則就失去存在的意義。要實現(xiàn)這一目標(biāo)，企業(yè)必須在消費(fèi)者可承受的價格下，提供消費(fèi)者滿意的服務(wù)和產(chǎn)品，并獲得足夠的利潤滿足股東的需要。企業(yè)實際上是在股東和消費(fèi)者的夾縫中生存。股東提供可承受的投資規(guī)模，要求既定的投資回報水平，消費(fèi)者支付可承受的價格水平，要求一定的產(chǎn)品質(zhì)量和性能，這些因素對企業(yè)來說都是剛性和不可變的，企業(yè)能做的是在滿足這些剛性條件下，改變自身的經(jīng)營規(guī)模和成本費(fèi)用，以同時滿足股東和消費(fèi)者的利益。這種建立“可承受的業(yè)務(wù)構(gòu)架”的思維模式為企業(yè)制定預(yù)算目標(biāo)提出了指導(dǎo)思想，即股東要求的投資回報水平是對企業(yè)的剛性要求，企業(yè)沒有討價還價的余地，企業(yè)不能達(dá)到這一目標(biāo)，經(jīng)營者或是企業(yè)自身就會被淘汰出局，企業(yè)必須積極調(diào)整自身的生產(chǎn)經(jīng)營策略，調(diào)整規(guī)模，降低成本費(fèi)用，主動適應(yīng)股東和市場的客觀需求。
（4）“標(biāo)桿比較法”的廣泛使用
美國大企業(yè)的董事會在制定預(yù)算目標(biāo)和審查預(yù)算時，通常使用“標(biāo)桿比較法”，即參照同行業(yè)各項經(jīng)營指標(biāo)的平均或先進(jìn)水平，在考慮企業(yè)的行業(yè)競爭策略的基礎(chǔ)上，合理確定企業(yè)的預(yù)算目標(biāo)。美國企業(yè)采用此種方法的原因有二：一是保持企業(yè)的行業(yè)競爭優(yōu)勢，培植核心競爭力；二是解決董事會在制定預(yù)算目標(biāo)和審查預(yù)算過程中的信息不對稱問題。道理很簡單，企業(yè)經(jīng)營者身處企業(yè)經(jīng)營一線，掌握信息遠(yuǎn)比董事會深入詳細(xì)，為防止企業(yè)經(jīng)營者故意低報預(yù)算目標(biāo)，董事會必須側(cè)重于企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略以及行業(yè)信息等宏觀面的研究和分析，利用行業(yè)杠桿確定合理的預(yù)算目標(biāo)。
（5）資源分配要以預(yù)算目標(biāo)為依據(jù)
許多美國企業(yè)在制定預(yù)算目標(biāo)時往往高估預(yù)算目標(biāo)，與國內(nèi)企業(yè)低報預(yù)算目標(biāo)正好相反。究其原因，原來在美國，預(yù)算目標(biāo)是與企業(yè)的資源分配緊密聯(lián)系的，企業(yè)能獲得多少資源取決于是否具有快速發(fā)展的預(yù)算目標(biāo)，董事會是否認(rèn)可這一目標(biāo)。高速增長的預(yù)算目標(biāo)往往具有增量資本性支出預(yù)算作為支撐，一旦獲得批準(zhǔn)就意味著企業(yè)將獲得更多的資源投入。而國內(nèi)多數(shù)企業(yè)的現(xiàn)實情況是，資源分配與預(yù)算目標(biāo)沒有直接聯(lián)系，企業(yè)在制定預(yù)算目標(biāo)時的積極性沒有被充分調(diào)動，預(yù)算目標(biāo)偏于保守，先進(jìn)性和前瞻性不足。
（6）集團(tuán)公司審批預(yù)算目標(biāo)的觀念要走出誤區(qū)
由于企業(yè)的經(jīng)營和生存環(huán)境錯綜復(fù)雜，制約經(jīng)營成果和收益水平的許多因素是不可預(yù)見的，所以要精確制定企業(yè)預(yù)算目標(biāo)，做到百分之百的公平合理是不現(xiàn)實的。對具體企業(yè)來講，目標(biāo)定高了或是定低了都是不可避免的。集團(tuán)作為全面預(yù)算管理主體和預(yù)算目標(biāo)的審批者，應(yīng)該注意以下兩方面的觀念轉(zhuǎn)變：一是追求預(yù)算目標(biāo)百分之百的準(zhǔn)確沒有意義，預(yù)算工作的努力方向是，預(yù)算目標(biāo)的制定必須經(jīng)過科學(xué)系統(tǒng)的決策程序，采用先進(jìn)的研究分析方法，符合集團(tuán)的整體戰(zhàn)略部署，這樣形成的預(yù)算目標(biāo)就具體企業(yè)而言不一定百分之百準(zhǔn)確和公平，但從長期和大多數(shù)企業(yè)看是一種科學(xué)、合理和不斷貼近實際的預(yù)算目標(biāo)。二是管理和控制本身是一種藝術(shù)，全面預(yù)算作為一種控制手段，并不是要通過預(yù)算目標(biāo)把企業(yè)控制在某一個點(diǎn)上（收入、利潤），而是把企業(yè)的運(yùn)營和發(fā)展控制在一個區(qū)間或是一種趨勢之中。預(yù)算目標(biāo)定低了沒關(guān)系，只要集團(tuán)的整體戰(zhàn)略目標(biāo)得以實現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營沒有超過出資人可以接受和容忍的范圍，集團(tuán)作為預(yù)算管理者應(yīng)該給企業(yè)一定的自主空間，以調(diào)動經(jīng)營者的潛力和積極性。
如何提高銷售預(yù)算的準(zhǔn)確性
銷售預(yù)算是全面預(yù)算的起點(diǎn)，企業(yè)對銷售預(yù)測不準(zhǔn)，就會導(dǎo)致整個預(yù)算失真，預(yù)算難以成為企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的標(biāo)準(zhǔn)和目標(biāo)，企業(yè)對編制和執(zhí)行預(yù)算失去信心，進(jìn)而認(rèn)為企業(yè)無法實行預(yù)算管理。
編好銷售預(yù)算的關(guān)鍵因素。
（1）轉(zhuǎn)變企業(yè)觀念是編好銷售預(yù)算的前提
銷售預(yù)算編不準(zhǔn)，實際上反映了企業(yè)銷售管理職能的弱化或缺失，反映了企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層對市場缺乏科學(xué)系統(tǒng)的分析和判斷，面對變化多端的市場缺乏敏銳的判斷力和果斷的決策能力。換言之，企業(yè)整體決策水平不高是導(dǎo)致銷售預(yù)測不準(zhǔn)的主要原因，由此可以看出，預(yù)算管理是整個企業(yè)參與的管理，而并非財務(wù)部門一家的事情，在銷售預(yù)算這個環(huán)節(jié)起關(guān)鍵作用的是企業(yè)銷售管理部門和企業(yè)決策層，財務(wù)人員在決策過程中只起到輔助支持作用。只有銷售管理職能完善了，企業(yè)決策層的決策水平提高了，企業(yè)才能真正把握住市場。
（2）加強(qiáng)銷售管理職能，是編好銷售預(yù)算的關(guān)鍵。通過朗訊公司編制銷售預(yù)算的經(jīng)驗發(fā)現(xiàn)，美國大企業(yè)在編制銷售預(yù)算中起主導(dǎo)作用的不是計劃、銷售或是財務(wù)部門，而是獨(dú)立設(shè)置的銷售管理部門。銷售管理的主要職責(zé)包括，批準(zhǔn)合同、制定價格、確定信用政策、銷售預(yù)測、編制銷售預(yù)算等等。這種通過加強(qiáng)銷售管理工作，采用先進(jìn)分析方法，結(jié)合企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)得出的銷售預(yù)測數(shù)據(jù)更加令人信服，從長期看準(zhǔn)確率較高。
一、產(chǎn)生預(yù)算行為問題的原因：
案例分析
某集團(tuán)公司對下屬銷售公司考核方法：
銷售經(jīng)理的對策
分析：
公司的政策封頂，有公司的理由。很多企業(yè)的能力是有限的，生產(chǎn)制造的能力有一定的限度，為了企業(yè)的協(xié)調(diào)合理的發(fā)展，對銷售人員的獎勵實行一定的限制，否則回造成公司資源的局部緊張，對公司的均衡生產(chǎn)不利。從人性的角度來講，銷售經(jīng)理的行為也是可以理解的。從預(yù)算管理的角度來講，應(yīng)該對政策進(jìn)行調(diào)整，采用適當(dāng)?shù)目尚械姆椒▽︿N售經(jīng)理的行為進(jìn)行限制。
二、?預(yù)算行為問題引發(fā)的問題
1、企業(yè)如何確定預(yù)算目標(biāo)的難度
研究發(fā)現(xiàn)，預(yù)算的難度與管理人員的努力程度成一定的正比關(guān)系，適當(dāng)?shù)念A(yù)算難度可以激發(fā)員工的工作激情。但是難度超度一定的程度，也會造成員工的工作熱情下降。
對于性格保守的管理者，相對比較容易執(zhí)行的預(yù)算是一種激勵，會有充足的信心來完成，而有困難的預(yù)算則意味著挫折。但是，對于性格比較樂觀的管理者，可能這一切又相反。
一般來說，企業(yè)應(yīng)遵循以下原則來確定預(yù)算目標(biāo)的難度：
2、虛假預(yù)算
預(yù)算中的虛假行為有增加不存在的業(yè)務(wù)項目，增加不存在的成本項目等等。應(yīng)該認(rèn)識到這是一種嚴(yán)重的職業(yè)道德問題，應(yīng)當(dāng)受到嚴(yán)厲的處置。
3、預(yù)算寬余
其行為有：收入預(yù)算偏低、利潤預(yù)算偏低、費(fèi)用預(yù)算偏高、成本預(yù)算偏高、讓目標(biāo)容易實現(xiàn)等等。
對策：
（1）采用零基預(yù)算
對過去的項目不考慮，今年的項目從零開始。首先分析這個項目是不是有存在的必要，然后根據(jù)市場的預(yù)測，根據(jù)以前的預(yù)算來確定這個項目究竟應(yīng)該發(fā)生多大的費(fèi)用。但是這個工作量很大，最好的是某一年采用它，然后連續(xù)幾年用增量預(yù)算。
（2）細(xì)劃預(yù)算指標(biāo)
把預(yù)算考核指標(biāo)定得更細(xì)一些，通過細(xì)劃預(yù)算指標(biāo)來減少這種行為。加強(qiáng)對預(yù)算的分析和復(fù)核，減少預(yù)算寬余。
4、用盡預(yù)算
某些管理者的心理：今年度用不完，明年就會被減少預(yù)算。一般，會發(fā)生在預(yù)算期末突擊使用預(yù)算的行為，造成資源浪費(fèi)，造成資源利用效率降低等惡劣后果。
對策：調(diào)整預(yù)算方法；使預(yù)算適時發(fā)生，遵守55%原則，規(guī)定下半年使用預(yù)算不得超過總預(yù)算的55%；使預(yù)算均衡發(fā)生，遵守10%原則，最后三個月每個月使用預(yù)算最多是總預(yù)算的10%。
]]>但實際上，滾動預(yù)測至少在三個方面不同于原先的月度預(yù)算。只有將差異認(rèn)清了，先進(jìn)實踐的先進(jìn)性才會得到真正的體現(xiàn)。
第一，原先的年度預(yù)算與月度預(yù)算在詳細(xì)度上并無差異，都與核算的詳細(xì)度對應(yīng)。而滾動預(yù)測提出，年度預(yù)算并不需要匹配核算的詳細(xì)度，而只需要滿足考核的詳細(xì)度，也就是“考核什么、預(yù)算什么”。至于滾動預(yù)測的前三個月，其詳細(xì)度應(yīng)當(dāng)是最高的，即必須匹配核算口徑。而滾動預(yù)測的之后數(shù)月，其詳細(xì)度應(yīng)當(dāng)最低。
第二，原先的月度預(yù)算與年度預(yù)算剛性一致，而且12月的相加必須與年度預(yù)算吻合。而滾動預(yù)測是柔性的，旨在有效地處理變化，也不是必須等于年度預(yù)算。對滾動預(yù)測來說，無論是客觀因素還是主觀過失造成了情況的變化，比較現(xiàn)實地提出目標(biāo)與對策，要好過認(rèn)定了變化前的目標(biāo)。但就考核而言，過失總是過失，現(xiàn)實的對策只是減少了過失的損害，并沒有消除過失本身。正是滾動預(yù)測的這種柔性，才保證了年度預(yù)算在考核上的剛性。
第三，原先的年度與月度預(yù)算都無法避免“年末狂歡”的陋習(xí)，因為十二月末是一個真正意義上的截止點(diǎn)。但滾動預(yù)測沒有這個問題。由于滾動預(yù)測的制定并不講什么截止點(diǎn)，當(dāng)它被用來作為日常成本費(fèi)用控制的比較值時，年末加緊花掉預(yù)算的行為自然就受到了遏制。
]]>所謂零基預(yù)算法是一種預(yù)算方法，它要求一切活動計劃從零開始，每一項費(fèi)用之支出，均需個別探討是否確有必要。傳統(tǒng)的預(yù)算法，系將上年度的預(yù)算加減本年度預(yù)計變動而得，如此則一些效率低落甚至浪費(fèi)的缺點(diǎn)，仍被視為常態(tài)而繼續(xù)發(fā)生。因此每隔幾年實施一次全面性的零基預(yù)算，將有助于審查預(yù)算是否合理。
銷售部門及制造部門可以采用彈性預(yù)算法。
所謂彈性預(yù)算法，其預(yù)算額可隨實際活動量（如銷售量、生產(chǎn)量等）之增減而作彈性調(diào)整。如果因為產(chǎn)量提高而增加之成本，應(yīng)屬正常而不視為超支。
（1）?預(yù)算中所列的成本，可分為變動成本和固定成本兩種。
（2）?變動成本隨產(chǎn)量變動而變動。例如，生產(chǎn)電視機(jī)的外殼總成本，便隨著電視機(jī)產(chǎn)量的增減而增減。
（3）?固定成本，則與產(chǎn)量之多寡無關(guān)，在某一段期間內(nèi)固定不變（例如折舊、租金、薪資等）。
營運(yùn)部門可以根據(jù)數(shù)量變動所產(chǎn)生變動成本的增減，彈性調(diào)整預(yù)算金額。
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